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浅析数字经济对税收政策的影响及应对措施
发布日期:2018-11-16 18:10 来源:国家税务总局宁夏回族自治区税务局
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马菊花

全球化、通信和信息技术的飞速发展催生了各式规模经济类型,数字经济在跨国商品和服务贸易及资本的流动中应用而生。当前,数字经济俨然成为世界经济的主流和经济增长的引擎。但纵观世界各国对这一复杂的经济模式所带来的挑战并未第一时间跟进,经融危机之后,因互联网巨头们的逃避税行为给一些国家财政造成的极大影响才引发全球关注。那么数字经济对税收政策有哪些影响,我们应如何应对?本文将从以上两方面进行简要分析。

一、数字经济的概念

数字经济是“以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动”。2016年,在G20杭州峰会上,由多国领导人共同签署的数字经济政策文件《二十国集团数字经济发展与合作倡议》对数字经济进行了定义。具体来说,数字经济应运到了现代化各类技术,如通信技术、云计算、大数据等,这些新技术的应用推动数字经济的发展,而数字经济则反作用于这些新技术,使之更加成熟更加完善。总体来说,数字经济是时代的产物,是一种新的商业模式,凸显更广泛的税收政策挑战。

二、数字经济对税收政策的影响

(一)数字经济对税收管辖权的影响

1.数字经济对居民税收管辖权的影响。当前,世界范围内有两种税收管辖权方式:第一种是居民税收管辖权标准,第二种是居民税收管辖权与来源地税收管辖双重标准。我国《企业所得税法》将纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。《中华人民共和国涉外企业所得税法实施细则》第5条规定,具备中国法人资格的企业和不具备中国法人资格但总机构在中国境内的企业,均为中国的居民纳税人。

可见,居民税收管辖权的核心因素在对居民身份的认定上,而数字经济的发展恰恰提升了这种认定的难度。众所周知,软件商店、在线广告、参与式网络平台、远程办公、网上授课、在线交易等等已经随处可见,甚至成为常态,这就使物理空间和实体上的聚集已不再成为一个主体、一个法人、一个组织进行经营管理的必要条件。全球范围内的组织体系的延伸和业务的进行不再遵从传统的模式,而是像树枝一样四散展开,成为一个个看似独立实则复杂的个体。一个全球企业可以在世界各地的角落通过互联网的管理实现扎根经营。在这种背景之下,我们对于总机构所在地的标准、管理和控制地标准和主营业地标准等依赖地理特征的方法对居民身份的判定便失去了本该拥有的价值。数字经济的匿名性、迅速性、无纸化、广阔度等帮助企业获得非应拥有的居民身份,从而躲开税收政策甚至获得税收优惠减免等。

2.数字经济对来源地税收管辖权的冲击。联合国1979年颁布的《关于发达国家与发展中国家间双重征税的协定范本》第五条对常设机构进行了规定,“常设机构”是“一个企业进行其全部或部分营业的固定营业场所”,具体包括管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、开采自然资源的场所以及持续时间达到一定长度的建筑工地,但不包括专为企业进行“准备性质和辅助性质活动”而设的固定营业场所。。

以该定义来看,常设机构和营业地的现有概念包含了“物理性”,是实体的概念,这种实体具备组织能力、风险控制能力,以及生产的现实化,更重要的是要有有形资产。显然,数字交易模式之下,常设机构和营业地的概念被边缘化。比如,当供货商通过设置临时网站吸引消费者,而真正的交易又发生在其他地方或者用其他方式实现,这就逃过了常设机构这一概念的约束,对这种交易模式,来源国无从征税。这种现状危害了税收的中性原则,使得具有相同本质的跨国经营活动因为交易方式的不同而承担了不同的税收成本,形成了对数字经济的隐性税收优惠,避免了巨额的税收。再比如,数字经济条件下,经营活动并不总是与经济利益直接联系在一起,而是通过其他方式间接实现经济活动的实际价值。例如,国内的今日头条、知乎、抖音,国外的谷歌等网站通过免费提供搜索引擎服务而吸引大量用户,巨大的用户数量不断提升企业的品牌价值,吸引更多电商、媒体、广告等商户合作,成为扩大企业发展空间的巨大能量,成为某些企业实现收入的主要方式。

(二)数字经济对税收征收管理的影响

数字经济的内涵早就超越了电子商务及互联网本身,未来在医疗、金融、交通、教育、公共安全、侦查勘验等方面应用的更加广泛。在这样的背景之下,税务机关进行征税将面临更加复杂的挑战。国家税务总局发布推动的《互联网+税收行动方案》在税收征管征管模式上极具创新。目前,有更多的集团公司在跨地区经营时采用了集团税控一体化,以此实现在销项税额上用同一纳税主体在不同地区通过税控一体化的设备实现开具发票及数据的归集。

未来数字经济征税主体的虚拟化同样面临着跨地区征税,但集团税控一体化在不同物理地址下对同一纳税主体汇集的探索,可以给未来数字经济征税提供有效借鉴。而当前,面对数字经济中,交易主体的虚拟性和隐蔽性,交易内容的数据化、简单化、迅速化和电子化,现行的税收征管模式需要解决的问题有:征税权判定、所得定性、有效的税源监控以及反避税、个人征收增值税等、未进行纳税登记的自然人的征管等诸多问题。

三、应对数字经济对税收影响的建议

(一)重新确定数字经济下的管辖权

1.完善法律对于居民的认定标准。在各个国家现有的法律规定中,对纳税居民的定义大部分体现为有固定的地理位置和固定的人员、工作方式。比如,我国的《公司法》规定,股东、董事的召集方式必须是在公司的住所地,也即在法定的注册登记工商管理部门备案登记的主要营业场所、办公地点等。毫无疑问,这种规定相对于传统的实体经济有一定的规范作用,但已经不能适用于当前数字经济和网络办公环境下的税收征管。

对企业来说股东、懂事会议的召集、召开、决议的通过,完全可以通过电话、视屏会议、网络电子邮件进行。

    可见,对纳税居民的概念的完善方式不能局限于股东会所在地或者董事会所在地这种固定标准。应当从形式主义过渡到实质交易主义,打破传统,以最密切联系原则来确定事实发生场所。即使股东会的地点以及董事会的办公地点没有改变,但是实际交易是在股东会所在地、董事会所在地之外的地方发生,交易所得也是归属于该公司的应纳税所得。各国可以在国内税法以及对外签订的国际税收协定中做出一致规定,对纳税居民的认定进步一完善。

    2.扩大解释常设机构的概念。按照国际惯例,常设机构是来源国对跨国纳税人征税的核心依据。但原有的常设机构的定义以组织结构、物理存在为必要条件,这种先决条件并不适应数字经济时代的流通和交易,以此为据,难以实现税收征收管理。

    笔者认为,可以从以下三个方面完备常设机构的概念,根据事实发展及未来预期,扩大解释常设机构的概念。    

    一是打破常设机构原有的物理形态要求。传统交易模式要求远洋、航空运输,甚至大型货轮、仓库等等设施,无论是成本还是周期,效率之低,模式之迟钝都造成了很大的经济成本。而在数字经济背景下,原有的运输可能只需要一个网盘、一个电子邮件等等。借助互联网之下的运输工具几秒甚至更短的时间就能实现跨区域、跨国家运输。就目前来看,这种网络交易体现在诸多行业。因而,在对数字交易进行征税,必须完善传统的常设机构的物理存在,在不抛弃这一概念的同时,对这一概念进行扩大解释或者进行不穷尽列举。常见及未来可能存在的涉及交易的载体,如网盘、服务器、电子邮件等等都可以视为常设机构。

    二是打破常设机构的法律实体要义。传统交易对常设机构进行实体要求,如行为发生地、结果发生地等等。而现在,任何人任何组织都可以通过网络实现交易。因此,自然人、法人之下的常设机构便不能再要求必须有组织机构和人员,也没有必要进行主营业务或者生产经营地必须固定的要求。厂家完全可以和消费者对话,物流可以直接通过网络实现,大数据共享下的网络同样改变了一成不变的办公场所,灵活多变的交易方式等要求必须改变常设机构的法律实体要义。因此,笔者建议,对常设机构的法律定义进行扩大解释甚至类推解释,同时对常设机构概念的内涵和外延进行相应的改变。

三是笔者认为应该统一对不同性质所得的征税方法。当前的税收协定和有关的国内税收法律中提出对非居民取得的股息、利息、租金和特许权使用费项目的所得,按照一定比例税率进行源泉扣缴。而在数字经济环境下,产品、服务与技术紧密相关,随着云计算、虚拟货币使用、3D 打印技术的不断普及,所得项目呈现灵活多变、互相依赖、互相转化,很难对营业利润所得、特许权使用费所得等进行清晰的划分。 如果按照比例税率进行税源扣缴,按照所得性质进行税收征管容易造成政策执行上的不确定性,给纳税企业增加税收风险,给税务机关增加管理难度。

(二)建立适应经济发展的数字经济征管模式

    就各国机构对数字经济的研究来看,数字经济已经渗透在各行各业,速度之快,延伸之强,隐蔽性之高、交易内容之数据化和交易方式无纸化等等是难以通过简单的数据统计和调查就实现的,而对其单独制定一套税收政策显然是极其困难的,因此,在税收征管中制定动态监控和评估就显得尤为重要,建立适应经济发展的数字经济征管模式势在必行,不可或缺。

    笔者认为,在复杂的数字经济背景之下,我们应从以下三个方面建立完善现代化的数字经济征管模式。

    一是加强国际合作。与相关国家签署相关协议,对跨国企业和个人的相关经营信息进行获取,不能仅仅限于传统的对金融账户的获取和分享,同时提高税务机关获取税源信息的能力,解决税收征管的难题。

    二是扩大大数据、物联网在税收征管中的作用。强化税务系统与公安部门、法院、车辆管理所、网络公司等的信息互惠和合作,在合法的前提下,进行数据共享和相关的资源利用,提升税收征收管理能力,强化税收征收管理效率,完善税收征管服务,应对数字经济对现代税收的挑战。

三是改变以票控税的征管模式。在大数据时代,以票控税的征管模式对纳税人和税务机关来说,意味着时间、效率和成本的浪费。国家税务总局应引进交易、支付、物流为一体的税收征管模式,解决数字经济中生产者直接与消费者进行交易的税收征管难题。

(三)组建现代化税收研究和征管队伍

    数字经济对传统税收规则的冲击,使得本已复杂的国际税收问题更加突出,也使得国内的税收征管问题日益多发。针对这两大突出问题,笔者建议从两方面进行跟进,以解决税收征管的国际国内难题。

   1.尽快组建一支既懂税收业务和国际税收法律规则,又懂信息技术的专业化研究团队。这支专业化研究团队的主要工作:一方面要迅速搜集和整理全球数字经济的信息,及时总结归纳国际税收中的相关协定、相关法律对我国税收的征收管理和税收政策的制定的影响,并针对问题提出相关对策。同时研究信息化传输和运送中已有的漏洞和潜在的漏洞,制定相关应对措施。另一方面,研究国内数字经济发展的趋势,漏税偷税的方式方法等等,为制定相关法律提供智囊意见。   

2.加快培养适应数字经济发展的现代化税收征管队伍。随着数字经济的发展,纳税人的法律意识和避税手段更加隐蔽和便利,需要培养一支适应数字经济发展,具有现代化思维和国际视野的税收征管队伍。一方面,国家税务总局可以牵头,组建信息化精英实践队伍,深入各个地方税务局进行实践和指导。另一方面,各个地区税务局应加强对税务人员的培训,培养一批法律意识强,思维灵活,掌握现代信息技术的专业税收人才,助力数字经济时代税收发展。

四、完善国内税收法律体系

    当前,我国现行的税收法律法规并未跟上数字经济的发展,尤其是在征管体制改革的当前漏洞更加明显。在国内表现为对电子商务的税收政策和征管体系不健全,在国际上则存在逃税避税空间。这对于实体经济来讲并不公平,而对于国家财政来说是不小的损失,不仅落后于数字经济的潮流,而且不利于国家发展。以我国的《公司法》、《个人所得税法》和《企业所得税法》来讲,对数字经济的定义几乎为一片空白,对数字经济商业模式产生的新类型的所得定性也没有明确的条文规定。比如,对电子商务,网上购物的税费种认定以及义务主体没有做明确规定。比如,远程化的数字服务等收入应该如何定性,税务机关在征管执行上的标准是什么等等都不健全。

笔者认为,对数字经济时代的税法、税收征收管理法、个人所得税法、经济法、公司法、合同法等等都应及时做出相应的补充,同时,司法机关强化对法律条文的解释,做出具体的解释和执行标准,保证国家税收不流失,解决基层税务机关在具体执行之中的无法可依的难题。(作者单位:中卫市税务局)

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